一.修訂審計准則的必要性
(一)適應社會經濟發展的需要
建立符合市場機制要求的審計准則，是我國社會主義市場經濟體制建設的組成部分，是我們在推進注冊會計師行業建設，服務於社會主義市場經濟的過程中必須堅持的原則。它不僅有利於我們更好地發揮審計工作引導資源配置、支持科學決策、加強經營管理、構建和諧社會的職能作用，而且對深化企業改革、推進金融改革、建設現代市場體系和完善宏觀調控體系都具有重要作用。
最近幾年，審計環境發生了很大變化。隨著我國經濟對外開放程度的提高，注冊會計師除審計按照中國企業會計准則編制的財務報表外，還可能接受委托審計按照其他國家或地區的會計准則編制的財務報表。此外，隨著注冊會計師審計業務范圍的日益擴大，注冊會計師不僅執行企業財務報表審計業務，還越來越多地執行醫院、高校等非營利組織的財務報表審計業務以及特殊目的審計業務。因此，需要對審計准則的適用范圍予以適當拓寬，為注冊會計師審計按照我國企業會計准則以外的財務報告框架編制的財務信息提供指導。
(二)適應維護社會公眾利益的需要
審計准則應當立足於維護公眾利益的宗旨，積極應對新形勢下資本市場發展和注冊會計師執業實踐面臨的挑戰與現實，強化注冊會計師的執業責任，細化對注冊會計師揭示和防范市場風險的指導，切實發揮維護社會公平與正義的作用。
近年來，企業經營環境不斷發生變化，導致審計風險日益增大，主要體現在：經濟全球化將各個獨立實體更加緊密地聯系在一起，美國金融危機爆發波及各個國家，企業組織結構及其經營活動的方式日益複雜，科學技術的影響日益加深，會計准則要求的判斷和估計日益複雜，一些企業管理層進行財務舞弊的動機和壓力日益增大。
在這種情況下，注冊會計師審計作為財務信息生成鏈條上的重要一環，應當提供更加相關和可靠的財務信息，降低由於信息不充分或不可信賴導致的資本轉移成本和投資風險，維護社會公眾利益。因此，應當根據變化的情況，通過修訂完善審計准則，突出維護社會公眾利益的宗旨，強化注冊會計師的執業責任，針對實務中暴露出的不足，嚴格執業程序，要求注冊會計師切實承擔起保護公眾利益的社會責任。
(三)適應與國際審計准則趨同的需要
美國安然公司會計造假醜聞發生後，國際審計與鑒證准則理事會(IAASB)針對企業經營環境變化帶來的巨大審計風險，於2003年底及時出台了審計風險准則，以指導注冊會計師有效地識別、評估和應對審計風險。2006年，我們借鑒當時的國際審計准則，修訂了中國審計准則，實現了與國際審計准則的趨同。
當前，准則國際趨同面臨著新的形勢。面對國際金融危機的影響，國際會計師聯合會(IFAC)采取了非常積極的態度和行動，先後向二十國集團(G20)倫敦金融峰會、匹茲堡峰會提出應對金融危機的建議，特別是倡議各國政府采用和實施統一全球標准，包括會計、審計和獨立性准則，以提高資本市場在全球的運作能力，使資本能夠有效地跨國流動，減少資本市場的風險和不確定性。
最近幾年來，國際會計師聯合會下屬的國際審計與鑒證准則理事會致力於實現一套高質量的國際審計准則的目標，不斷改進國際審計准則的質量，對國際審計准則作出了重大修訂，於2008年底完成了明晰項目(ClarityProject)，得到了證券委員會國際組織(ISOCO)和歐洲委員會等的高度認可。國際審計准則的新變化，需要我們進一步深化准則趨同主張，在已有成果的基礎上，吸收借鑒國際審計准則的最新成果，以實現與國際審計准則的持續全面趨同，為實現高質量的財務報告，維護經濟和金融穩定奠定基礎。
(四)適應新興審計實務的需要
隨著審計實踐的發展，注冊會計師行業面臨著一些新興實務問題，迫切需要出台審計准則加以解決。例如，在關聯方關系及其交易、會計估計(包括公允價值會計估計)、集團財務報表等高舞弊風險領域，經常出現審計失敗案例。在這些方面，原有審計准則和審計實務不能滿足執業需求，特別需要通過修訂審計准則提高注冊會計師識別、評估和應對舞弊風險的能力。
再如，在如何運用審計重要性概念，如何評價審計過程中發現的錯報，如何利用管理層聲明和利用專家工作，如何更嚴格地執行函證程序，如何正確確定審計意見的類型，如何溝通內部控制缺陷等領域，審計實務中出現了一些亟待解決的問題。公允價值也是本次國際金融危機中引起廣泛關注和爭議的一個焦點，如何為注冊會計師在新形勢下開展公允價值提供指導，防范審計風險，也是目前急需研究解決的問題。
二.修訂審計准則的原則
本次修訂審計准則的目標是吸收國際審計准則的最新成果，總結審計准則體系貫徹實施實踐，進一步完善我國審計准則體系，保持我國審計准則與國際審計准則的持續全面趨同。為了實現這一目標，本次修訂遵循了以下三項原則：
(一)保持與國際審計准則持續全面的趨同
本次修訂充分借鑒國際審計准則最新成果，修訂後將實現與國際審計准則的持續全面趨同。國際審計准則明晰項目涉及37項准則。這37項國際審計准則與我國現行33項審計准則相對應。本次修訂我們將這33個項目全部納入修訂范圍。修訂過程中，借鑒國際審計准則的項目對這33項准則進行了重新調整，調整後的准則項目是37個，實現了與國際審計准則的一一對應。此外，本次修訂還包括我國特有的前後任注冊會計師的溝通准則。因此本次修訂後公布的審計准則共38項。
在審計准則的內容上，我國審計准則體系充分采用了國際審計准則所有的基本原則和核心程序，在審計的目標與原則、風險的評估與應對、審計證據的獲取和分析、審計結論的形成和報告，以及注冊會計師執業責任的設定等所有重大方面，均與國際審計准則保持一致。
(二)遵循科學和透明的制定機制
為保證審計准則的質量，在審計准則修訂過程中，我們嚴格遵循科學和透明的准則制定機制。修訂工作在審計准則委員會的指導下進行，實行項目負責制，建立了嚴格的項目質量控制制度。
在研究准備階段，我們一直密切跟蹤國際審計准則的發展變化，開展相關研究，並陸續編發了多期行業發展研究資料，為修訂工作提供參考。2009年2月，制定完成審計准則修訂工作方案，確定修訂工作的總體目標、工作步驟、人員分工等。3月，研究確定了審計准則修訂的起草體例。
在起草初稿階段，2009年5月，我們完成國際審計准則的翻譯工作，並聘請香港專家對翻譯稿進行了全面審核。6月，在借鑒國際審計准則的基礎上，著手起草審計准則及應用指南的初稿。7月，完成審計准則及應用指南初稿的起草工作。對於准則起草過程中遇到的疑難問題，及時與國際審計與鑒證准則理事會溝通，尋求解決辦法。
在論證修改階段，為了保證准則的質量，在2009年8-9月召開多次項目組會議，對審計准則初稿進行全面討論修改，同時，聘請行業內的資深專家對修改後的准則進行審核把關。9月末，召開審計准則委員會會議，對修訂中遇到的重大問題進行指導，原則審議通過發布准則征求意見稿。隨後，我們根據審計准則委員會提出的修改建議，對准則作出進一步完善，形成了征求意見稿。
在征求意見階段，我們於2009年12月至2010年1月分4批發布了審計准則第一次公開征求意見稿。對於應用指南，我們組織向會計師事務所定向征求意見。此外，為了充分發揮審計准則委員會以及港澳台和外國專家咨詢組的作用，同時向兩個組織征求意見。對於收到的反饋意見，我們進行了逐條論證和研究，凡能采納的都已采納。
(三)增強審計准則適應多元主體的需要
在修訂審計准則時，我們著眼於擴大審計准則適應性，以使審計准則能夠適用於審計不同的會計主體，即采用同一套審計准則，不但能夠審計按照我國企業會計准則編制的財務報表，而且能夠審計按照其他國家或地區會計准則編制的財務報表;不但能夠審計企業財務報表，而且能夠審計公共部門實體財務報表;不但能夠審計通用目的財務報表，而且能夠審計特殊目的財務報表。
目前，我國注冊會計師審計業務范圍日益擴大，從傳統的企業財務報表審計，延伸到醫院、高校等非營利組織財務報表審計。受托從事公共部門實體審計業務的注冊會計師，可能需要同時遵守與公共部門實體審計相關的法律法規或相關部門要求，而這些要求涵蓋的范圍可能比現行審計准則的規定更為廣泛。修訂後的審計准則增加了對公共部門實體審計的特殊考慮，為注冊會計師如何考慮這些要求提供了切實指導。
隨著我國企業“走出去”步伐的加快，越來越多的企業在海外設立分支機構，這些分支機構不僅需要向母公司提供按照中國企業會計准則編制的財務報表，還需要應當地監管機構或投資者的要求提供按照當地財務報告框架編制的財務報表。此外，跨國企業在我國設立的分支機構，除委托我國注冊會計師審計按照中國企業會計准則編制的財務報表外，同時需要注冊會計師為集團審計目的對其財務報表(按照母公司所在國家的財務報告框架編制)執行審計。在這兩種情況下，注冊會計師都需要同時審計按照中國企業會計准則和其他財務報告框架編制的財務報表。修訂後的審計准則，使注冊會計師采用中國審計准則審計兩種財務報表成為可能，從而有效降低注冊會計師的審計成本和企業的負擔，大大促進我國資本市場和注冊會計師行業的國際化發展。
三.新審計准則體系的主要特點
修訂後的審計准則體系具有以下特點：
(一)提高准則理解和執行的一致性
本次修訂充分借鑒了國際審計與鑒證理事會明晰項目的成果，除對16項准則的內容進行實質性修訂外，還對全部38項審計准則按照新的體例結構進行了改寫。新的體例表現在以下方面：
一是科學設定審計工作目標。每項准則都單設一章“目標”，明確提出注冊會計師執行該准則時應實現的目標，發揮“目標”對注冊會計師審計工作的導向作用，體現了目標導向的審計准則制定原則。
二是明確審計工作要求。每項准則中都單設一章“要求”，“要求”是注冊會計師實現目標的規定動作，統一以“注冊會計師應當”表述。整套審計准則共有586條要求。
三是重塑結構。修訂後的准則由以下5部分構成：“總則”、“定義”、“目標”、“要求”和“附則”。原審計准則中的解釋說明材料作為應用指南。修訂後的整套審計准則為12萬字，縮減了篇幅，解決了“要求”淹沒在冗長的審計准則中的問題。制定的應用指南共約32萬字，較好地解決了原則導向的審計准則帶來的可操作性差問題。
按照新的體例結構改寫後的審計准則體系，有利於提高審計准則理解和執行的一致性，有利於監管機構開展更有針對性的監管。
(二)全面體現風險導向審計
現代風險導向審計是對傳統風險導向審計的改進，以系統論和戰略觀為指導思想，要求注冊會計師在審計過程中以重大錯報風險的識別、評估和應對為審計工作的主線，運用“自上而下”和“自下而上”相結合的審計思路，掌握企業可能存在的重大錯報風險，根據風險評估結果分配審計資源，做到有的放矢，提高審計效率。
突出強調風險導向審計是我國2006年審計准則的一大特點。現行的《中國注冊會計師審計准則第1211號——了解被審計單位及其環境並評估重大錯報風險》和《中國注冊會計師審計准則第1231號——針對評估的重大錯報風險實施的程序》集中體現了風險導向審計理念，建立了風險導向審計的概念框架。由於當時部分國際審計准則沒有完全貫徹風險導向審計的理念，我們在起草我國審計准則時，部分審計准則也受到影響。
本次修訂審計准則，進一步強化了風險導向審計的思想，除修訂核心風險審計准則外，對其他審計准則也作出修改，將風險導向審計理念全面徹底地貫徹到整套審計准則中。例如，對關聯方、會計估計、公允價值、對被審計單位使用服務機構的考慮等准則，強化重大錯報風險的風險識別、評估和應對，擺脫原來的審計程序導向思維;對函證、分析程序等准則，從風險識別、評估和應對的高度要求注冊會計師考慮是否實施及如何實施這些程序;對特殊目的審計報告類准則，在描述注冊會計師所做審計工作時強調風險導向審計思想等。本次修訂後，風險導向審計的理念將充分體現到整套審計准則體系中的每項審計准則中，避免了准則體系的內在不一致。
(三)增強識別舞弊風險的有效性
新審計准則對注冊會計師發現和報告舞弊的責任作出了明確的規定，即，注冊會計師有責任按照審計准則的規定實施審計工作，獲取財務報表在整體上不存在重大錯報的合理保證，無論該錯報是由於舞弊還是錯誤導致。新審計准則以積極的姿態，設定了注冊會計師發現舞弊的責任，明確地指出舞弊與財務報表錯報的固有聯系。審計的目標是對財務報表是否存在影響信息使用者決策的重大錯報發表審計意見，既然重大舞弊通常會導致財務報表重大錯報，合理保證發現導致財務報表重大錯報的舞弊就不是注冊會計師的份外之事，而是應盡職責。
此外，新審計准則還對注冊會計師如何履行這一職責提供了更詳細的指導和要求，包括要求注冊會計師積極主動地識別、評估和應對舞弊發生的風險，包括保持職業懷疑態度、增加審計程序的不可預測性、項目組就舞弊風險進行專題討論、考慮舞弊產生的條件(動機、機會和將舞弊行為合理化)、考慮管理層淩駕於內部控制之上的風險、假定收入確認存在舞弊風險等。
特別是對關聯方、會計估計和公允價值、集團會計等舞弊高發領域，新審計准則既進一步明確了工作要求，又細化了對注冊會計師的指導，要求注冊會計師合理運用職業判斷，按照風險導向審計的要求，識別、評估和應對這些領域的舞弊風險。例如，《中國注冊會計師審計准則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》從原來的19條不足2000字，擴展到64條8000餘字，在會計師事務所是否擔綱集團財務報表審計、對集團各組成部分財務信息所執行工作的程度、如何了解和測試集團層面的控制、如何檢查合並過程、如何與分支機構審計人員實現雙向有效溝通和互動，提供了詳細的指引。
本次修訂使審計准則體現了先進實務經驗，增強了注冊會計師發現舞弊的能力，提高了審計的有效性。
(四)加強與治理層有效的溝通
公司治理層和注冊會計師在健全完善公司治理結構中都扮演著重要的角色，兩者在對管理層編制的財務報表進行監督方面具有共同的關注點。為此，治理層和注冊會計師對各自從不同層面掌握的情況和信息進行有效溝通，對於公司治理層對管理層進行監督和制衡，以及增強注冊會計師審計工作的針對性，特別是保護注冊會計師獨立性不受管理層幹擾，有著積極作用。
注冊會計師和治理層進行有效的雙向溝通十分重要，有助於實現以下目標：一是注冊會計師和治理層了解與審計相關的背景事項，並建立建設性的工作關系;二是注冊會計師向治理層獲取與審計相關的信息，例如，治理層可以幫助注冊會計師了解被審計單位及其環境，確定審計證據的適當來源，以及提供有關具體交易或事項的信息;三是治理層履行其對財務報告過程的監督責任，從而降低財務報表重大錯報風險。
新審計准則一方面規范了治理層在監督財務報告方面的職責和作用，對管理層與治理層在財務報告方面的職責作出明確區分;另一方面，要求注冊會計師就審計工作中遇到的重大困難、對被審計單位會計處理質量的看法、審計過程中發現的錯報、違反法律法規行為、舞弊等及時與治理層溝通。同時要求注冊會計師向治理層和管理層恰當通報注冊會計師在審計過程中識別出的，根據職業判斷認為足夠重要從而值得治理層和管理層各自關注的內部控制缺陷。
(五)增強對小型企業審計的相關性
新審計准則取消了現行的《中國注冊會計師審計准則第1621號——對小型被審計單位審計的特殊考慮》，代之以在每項應用指南中增加“對小型被審計單位的特殊考慮”部分。這種做法將顯著增強對審計小型被審計單位的指導力度，有效提高審計准則的適用性。
第一.新審計准則更加強調運用職業判斷，准則著重於要求注冊會計師在審計工作中解決問題，而非細化注冊會計師應當執行的具體審計程序。這為注冊會計師根據小型企業的特點，“因地制宜”地設計和實施審計程序提供了基礎。例如，如果注冊會計師在審計某小型企業時發現該企業不存在很多的控制活動，則可以不采用控制測試，而主要采用實質性程序，因為這才是有效的。
第二.針對中小型企業的組織結構和商業交易相對簡單的特點，應用指南多次強調小型企業的審計在總體上相對簡單易行，並提供了切實有效的指導。例如，《中國注冊會計師審計准則第1211號——通過了解被審計單位及其環境識別和評估重大錯報風險》指出，小型被審計單位可能沒有書面的行為守則，但卻通過口頭溝通和管理層的示范作用形成了強調誠信和道德行為重要性的文化。注冊會計師在審計小型被審計單位時可能無法獲取以文件形式存在的有關控制環境要素的審計證據，因此，管理層或業主兼經理的態度、認識和措施對於解小型被審計單位的控制環境更為重要。
第三.針對如何以有效率和效果的方式執行審計工作，新審計准則體系從如何遵守審計准則的要求、組織審計工作、編制審計工作底稿等方面，對小型企業審計提供了指導。例如，應用指南指出，在審計工作底稿中記錄審計中考慮的所有事項或作出的所有職業判斷，既沒必要也不可行，記錄的重點應是重大事項和重要判斷。再如，應用指南指出，如果被審計單位沒有內部審計機構或人員，則注冊會計師無需考慮《中國注冊會計師審計准則第1411號——利用內部審計人員的工作》的所有內容。
相信新審計准則體系的實施，必將對提升注冊會計師的執業質量，加強會計師事務所質量控制和風險防范，提高財務信息質量，降低投資者的決策風險，實現更有效的資源配置，推動經濟發展和保持金融穩定發揮重要作用。
